直接原価計算とは？わかりやすく解説｜全部原価計算との違い・損益計算書・固定費調整まで

直接原価計算とは — 変動費だけを製品原価にする方法をわかりやすく

直接原価計算とは、製品を作るのにかかった原価を「変動費」と「固定費」に分けたうえで、変動費だけを製品の原価として集計し、固定製造原価は発生した期にまとめて費用にする原価計算の方法です。工場の家賃や機械の減価償却費のように、作っても作らなくても毎月同じだけ出ていく原価を製品1個ずつに配り直すのをやめ、その期の費用として一括で損益計算書に落とす、という考え方をとります。

言葉だけだと固く聞こえるので、わかりやすく言い換えます。製品1個の原価を「その1個を追加で作ったせいで、追加で出ていったお金」だけで測るのが直接原価計算です。1個多く作れば材料はその分多く要りますが、工場の家賃は1円も増えません。だから家賃は製品原価に入れない、というだけの話です。

直接原価計算の定義を一言で

試験で使える形にまとめると、直接原価計算は次の2つの操作をセットで行う計算方法です。

1. 原価を、営業量(生産量・販売量)に応じて増える変動費と、営業量が変わっても増減しない固定費に分ける(固変分解)
2. 変動製造原価だけを製品原価とし、固定製造原価は製品に配らず、その期の費用(期間原価)として処理する

この2つ目が直接原価計算のすべてです。製品に配らないので、売れ残った製品(期末在庫)に固定製造原価がくっついて次期に繰り越されることがありません。この一点が、後で説明する全部原価計算との違いと、固定費調整という手続きが必要になる理由をすべて生み出しています。

「直接」なのに集めるのは変動費 — 名前が招く誤解

直接原価計算という名前は英語の direct costing の直訳で、簿記を学び始めた人がほぼ確実につまずくポイントを含んでいます。直接原価計算で集計するのは「直接費」ではなく「変動費」です。

簿記では原価を2通りの軸で分類します。1つは製品との結びつきがたどれるかどうかで分ける軸で、たどれるものが直接費(直接材料費・直接労務費・直接経費)、たどれないものが間接費です。もう1つが、営業量に応じて増えるかどうかで分ける変動費と固定費の軸です。直接原価計算が使うのは後者の軸だけで、直接費か間接費かは関係ありません。

たとえば製品を機械で加工するときの電力料は、どの製品にいくらかかったかを直接たどるのが難しいので製造間接費に分類されますが、稼働時間に比例して増えるので変動費です。この電力料は直接原価計算では製品原価に含めます。逆に、工場長の給料は固定費なので、直接労務費のような直接費ではないにせよ、変動費でない以上は製品原価に入りません。この食い違いがあるため、直接原価計算は変動原価計算(variable costing)と呼ばれることもあります。内容を正確に表しているのはむしろこちらの呼び方です。

何のために使うのか — 経営の意思決定に使う社内向けの計算

直接原価計算は、外部に公表する財務諸表を作るための計算ではありません。経営者が社内で判断を下すための計算です。値下げしてでも受注すべきか、この製品の生産を続けるべきか、あと何個売れば黒字になるのか。こうした問いに答えるには、追加で1個売ったときに増える利益がいくらかを知る必要があり、それを直接示してくれるのが変動費だけで測った原価です。

全部原価計算で作った損益計算書は、生産量を増やすだけで営業利益が増えて見えるという性質を持っています。売上が1円も増えていないのに利益が増えて見える計算書では、経営判断を誤ります。直接原価計算はこの歪みを取り除き、利益が販売量に素直に連動する形の損益計算書を作るために使われます。日商簿記2級では工業簿記の主要論点の1つで、損益分岐点を求めるCVP分析とセットで問われます。

変動費と固定費の分け方 — 原価を営業量との関係で切る

直接原価計算は固変分解から始まります。固変分解とは、発生した原価を変動費と固定費に振り分ける作業のことです。ここを間違えると以降の計算がすべてずれるので、直接原価計算の問題を解くときは最初に必ず原価の一覧を変動費と固定費に色分けするところから始めます。

変動費の例と固定費の例

営業量に比例して総額が増えるものが変動費、営業量にかかわらず総額が一定のものが固定費です。製造原価だけでなく販売費及び一般管理費にも両方があるため、実務でも試験でも次の4つの箱に分かれます。

注意したいのは、減価償却費が固定費の代表例になる点です。定額法で計算した機械の減価償却費は、その機械が1個しか作らなかった月でもフル稼働した月でも同じ金額が発生します。減価償却の仕組みそのものは減価償却の記事で扱っていますが、直接原価計算の文脈では「生産量と無関係に毎期定額で発生する原価」の典型として登場します。

もう1つ、変動費は総額が比例して増えるものであって、1個あたりの金額が変わるものではありません。製品1個あたりの変動費は生産量にかかわらず一定で、総額だけが増えます。固定費はその逆で、総額が一定なので1個あたりの固定費は生産量が増えるほど小さくなります。この「1個あたり」と「総額」の逆転関係が、次章以降で営業利益がずれる原因になります。

準変動費と準固定費 — きれいに分かれないものの扱い

現実の原価は、変動費と固定費にきれいに二分できるものばかりではありません。試験でも次の2つが名前つきで出てきます。

準変動費

基本料金という固定部分と、使用量に応じた従量部分をあわせ持つ原価。電力料・水道光熱費・電話料金が典型です。固定部分と変動部分に分解して、それぞれ固定費・変動費として扱います。

準固定費

一定の範囲内では固定だが、その範囲を超えると階段状に跳ね上がる原価。監督者の人件費(生産量が一定を超えると1人増員する)や、検査機械のリース料が例です。想定する営業量の範囲内では固定費として扱うのが原則です。

準変動費を固定部分と変動部分に分ける代表的な方法が高低点法です。過去の実績データのうち、営業量が最も多かった月と最も少なかった月の2点だけを使い、その2点を結ぶ直線の傾きを1個あたり変動費、切片を固定費とみなします。計算式は次のとおりです。

固定費は、どちらか一方の点について「その点の原価 − 単位あたり変動費 × その点の営業量」で求めます。たとえば最高点が生産量1,000個で原価380,000円、最低点が600個で300,000円なら、単位あたり変動費は(380,000 − 300,000) ÷ (1,000 − 600) = 200円、固定費は380,000 − 200 × 1,000 = 180,000円です。最高点・最低点は「原価」ではなく「営業量」で選ぶのが引っかけポイントで、正常な操業範囲を外れた異常な月のデータは除外して選びます。

全部原価計算との違い — 固定製造原価を製品原価に入れるかどうか

直接原価計算を理解するうえで避けて通れないのが、全部原価計算との比較です。全部原価計算とは、変動費であるか固定費であるかを問わず、製造にかかった原価をすべて製品原価に集計する方法で、私たちが簿記2級までに学ぶ費目別計算・部門別計算・個別原価計算・総合原価計算はすべて全部原価計算です。財務諸表を外部に公表するときに使われるのもこちらです。

2つの計算方法の比較 — 違うのは1行だけ

2つの方法の違いは、原価の4つの箱のうち固定製造原価をどちらに入れるかだけです。変動製造原価は両方とも製品原価に入り、販売費及び一般管理費は変動費も固定費も両方とも期間原価になります。違いが出るのは真ん中の1行だけだと押さえると、暗記する量が一気に減ります。

2つの原価計算の違いは固定製造原価の扱いだけ

学猿

製品原価と期間原価という用語も、ここで整理しておきます。製品原価は製品に貼りついて動く原価で、売れるまでは棚卸資産(仕掛品・製品)として貸借対照表に残り、売れた期に売上原価として費用になります。期間原価は発生した期にそのまま費用になる原価で、在庫として繰り越されることはありません。直接原価計算は、固定製造原価を製品原価から期間原価に移し替える計算だと言い換えられます。

違いが出るのは在庫があるときだけ

ここで大切なのは、2つの方法で計算した営業利益に差が出るのは、期首または期末に在庫があるときに限られるということです。当期に作ったものが当期にすべて売れてしまえば、固定製造原価は全部原価計算でも売上原価を通じて全額が当期の費用になり、直接原価計算でも期間原価として全額が当期の費用になります。同じ金額が同じ期に費用になるので、営業利益は一致します。

差が生まれるのは、生産量と販売量がずれて在庫が動いたときです。全部原価計算では固定製造原価が製品にくっついているため、売れ残った製品の分だけ固定製造原価が資産として次期に繰り越され、当期の費用から抜けます。その結果、生産量が販売量を上回った期は全部原価計算のほうが営業利益が大きくなり、下回った期は逆に小さくなります。逆に直接原価計算では固定製造原価は常に全額が当期の費用なので、営業利益は販売量だけで決まります。次の表がその関係の要約です。

この表は暗記するのではなく、「全部原価計算では固定製造原価が在庫と一緒に次期へ逃げる」という1つの理屈から毎回導けるようにしておくと、試験でも迷いません。同じ工業簿記の論点である標準原価計算が「あるべき原価との差」を問うのに対し、直接原価計算は「原価をどこに置くか」を問う論点だと整理できます。

直接原価計算の損益計算書 — 貢献利益で固定費を回収する

直接原価計算を採用すると、損益計算書の形そのものが変わります。全部原価計算の損益計算書は「売上高 − 売上原価 = 売上総利益 − 販売費及び一般管理費 = 営業利益」という並びですが、直接原価計算の損益計算書は売上総利益が出てこず、代わりに貢献利益が出てきます。変動費をすべて引いてから固定費をまとめて引く、という2段構えの形になるためです。

損益計算書のひな形 — 変動費を先に、固定費を後に

直接原価計算の損益計算書は、上から順に変動費を引き、その次に固定費を引きます。売上高1,000円、変動売上原価400円、変動販売費100円、固定製造原価250円、固定販売費及び一般管理費100円という例で並べると次のようになります。

変動費を引いて貢献利益、固定費を引いて営業利益

学猿

数字で追うと、売上高1,000から変動売上原価400を引いて変動製造マージン600、そこから変動販売費100を引いて貢献利益500、最後に固定費350をまとめて引いて営業利益150になります。固定製造原価250が売上原価ではなく固定費の行にまとめて現れているのが最大の特徴です。全部原価計算なら、この250は製品原価に含まれて売上原価と期末在庫に分かれていきます。

なお、変動製造マージンの行を省いて「売上高 − 変動費(変動売上原価+変動販売費)= 貢献利益」と一気に計算する簡略形もよく使われます。問題文で変動費が製造分と販売分に分けて与えられていれば2段階、まとめて与えられていれば1段階と、与えられ方に合わせれば十分です。

貢献利益(限界利益)とは — 固定費を回収する原資

貢献利益とは、売上高から変動費を差し引いた金額です。限界利益と呼ばれることもあり、簿記2級の問題文でもどちらの表記も出てきます。名前のとおり、固定費の回収と利益の獲得に「貢献」する金額という意味です。

この利益がなぜ重要かというと、製品を1個多く売ったときに会社に残る金額そのものだからです。1個売れば売上が入り、その1個分の変動費が出ていきます。差額が貢献利益で、これが積み上がって固定費350をちょうど埋めた時点が損益分岐点、それを超えた分がまるごと営業利益になります。固定費は売っても売らなくても発生する一定額なので、貢献利益 − 固定費 = 営業利益という関係が常に成り立ちます。

実務で「この製品は赤字だからやめるべきか」を判断するときも、見るべきは全部原価計算の売上総利益ではなく貢献利益です。貢献利益がプラスである限り、その製品は固定費の一部を回収しています。生産をやめても工場の家賃は消えないため、貢献利益がプラスの製品をやめると会社全体の営業利益はかえって減ります。この判断ができることが、直接原価計算が経営管理に使われる最大の理由です。

数字で追う — 在庫があると営業利益がずれる仕組み

ここまでの理屈を、実際に数字を入れて確かめます。直接原価計算の問題は結局この計算に帰着するので、一度自分の手で最後まで通すと以降が驚くほど楽になります。

前提条件 — 生産1,000個・販売800個

次の資料を使います。期首に在庫はなく、当期に作った1,000個のうち800個が売れ、200個が期末在庫として残った、という設定です。

売上高はどちらの方法でも同じで、500円 × 800個 = 400,000円です。違いは費用側の並べ方だけです。

全部原価計算の営業利益 — 46,000円

全部原価計算では、まず製品1個あたりの原価を出します。変動製造原価200円に、固定製造原価150,000円を当期生産量1,000個で割った150円を足して、1個あたり350円です。この350円が製品に貼りつき、売れた800個分が売上原価、残った200個分が期末製品棚卸高になります。

• 売上原価 = 350円 × 800個 = 280,000円
• 売上総利益 = 400,000 − 280,000 = 120,000円
• 販売費及び一般管理費 = 変動販売費 30円 × 800個 = 24,000円 + 固定50,000円 = 74,000円
• 営業利益 = 120,000 − 74,000 = 46,000円

このとき期末在庫は350円 × 200個 = 70,000円として貸借対照表に残ります。この70,000円のうち、200個 × 150円 = 30,000円は固定製造原価です。当期に発生した固定製造原価150,000円のうち30,000円が、当期の費用にならずに資産として次期へ繰り越されたことになります。

直接原価計算の営業利益 — 16,000円

直接原価計算では、製品原価に入るのは変動製造原価200円だけです。固定製造原価150,000円は生産量で割らず、そのまま当期の費用にします。

• 変動売上原価 = 200円 × 800個 = 160,000円
• 変動製造マージン = 400,000 − 160,000 = 240,000円
• 貢献利益 = 240,000 − 変動販売費24,000 = 216,000円
• 固定費 = 固定製造原価150,000 + 固定販管費50,000 = 200,000円
• 営業利益 = 216,000 − 200,000 = 16,000円

期末在庫は200円 × 200個 = 40,000円で、固定製造原価は1円も含まれていません。全部原価計算の70,000円との差30,000円が、そのまま在庫に潜り込んだ固定費です。

ずれの正体 — 固定製造原価が在庫と一緒に繰り越される

2つの営業利益は46,000円と16,000円で、差は30,000円あります。この30,000円は、たった今確認した期末在庫に含まれる固定製造原価とぴったり一致します。偶然ではなく、これが差額の正体そのものです。

期末在庫に固定製造原価が残るぶん全部原価計算の利益が増える

学猿

全部原価計算では固定製造原価150,000円のうち120,000円しか当期の費用になりません。直接原価計算では150,000円全額が費用になります。費用が30,000円少ないほうが利益は30,000円多い、という単純な話です。

ここから、直接原価計算が経営管理に向くと言われる理由も具体的に見えてきます。もしこの会社が売上を一切増やさずに生産量だけ2,000個に増やしたら、全部原価計算の1個あたり固定費は75円に下がり、売上原価が減って営業利益は増えて見えます。作っただけで利益が出る計算書では、在庫の積み増しという最も避けたい行動を後押ししてしまいます。直接原価計算の営業利益は販売量800個だけで決まるため、生産量をいくら動かしても16,000円のまま変わりません。

固定費調整 — 直接原価計算の営業利益を全部原価計算に戻す

直接原価計算は経営管理には優れていますが、そのまま外部に公表する財務諸表には使えません。制度会計で認められているのは全部原価計算だからです。そこで、社内では直接原価計算で損益計算書を作り、決算で外部報告用の数値に組み替える手続きが必要になります。これが固定費調整です。

固定費調整の公式 — 在庫に含まれる固定費を足し引きする

調整の中身は、前章で確認した差額の正体をそのまま式にしたものです。期末在庫に潜り込む固定製造原価を足し戻し、期首在庫から出ていった分を差し引きます。

棚卸資産には製品だけでなく仕掛品も含まれるので、両方に含まれる固定製造原価を集計します。前章の例なら期首在庫がなく期末在庫に30,000円が含まれていたので、16,000 + 30,000 − 0 = 46,000円となり、全部原価計算で計算した営業利益と一致します。

符号の向きは、期末はプラス、期首はマイナスと覚えるより、理屈で押さえたほうが確実です。期末在庫の固定費は「全部原価計算なら費用にならなかった分」なので、費用が減る=利益が増える方向、つまりプラスです。期首在庫の固定費は前期に資産として繰り越されて当期に売上原価となる分なので、当期の費用が増える=利益が減る方向、つまりマイナスです。

期首在庫があるケースも確認しておきます。前章の続きで、翌期に期首在庫200個(固定製造原価30,000円)を抱えたまま生産800個・販売900個で在庫が100個に減り、当期の固定製造原価150,000円を800個で割った1個あたり187.5円が期末在庫に乗ったとすると、期末棚卸資産の固定製造原価は187.5円 × 100個 = 18,750円です。調整は「直接原価計算の営業利益 + 18,750 − 30,000」となり、在庫が減った期は全部原価計算の営業利益のほうが小さくなります。前章の表で確認した「生産量 < 販売量なら全部原価計算 < 直接原価計算」と一致します。

ころがし計算法と一括調整法 — 按分のやり方が2通りある

期末の棚卸資産に含まれる固定製造原価をいくらと見るかには、2つの方法があります。簿記2級では計算方法の名前と考え方が問われます。

ころがし計算法

仕掛品・製品といった各段階で、その時点の数量に応じて固定製造原価を按分し、前工程から順に転がしていく方法。期首在庫に含まれる固定費と当期発生の固定費を区別して計算するため精度が高い一方、手順は煩雑になります。

一括調整法

当期に発生した固定製造原価を、当期の完成品換算総量で割った1単位あたりの固定費率を使い、期末の仕掛品と製品に一括して按分する方法。期首在庫の分と当期発生分を区別しないため簡便ですが、精度はころがし計算法に劣ります。

どちらを使うかは問題文で指示されます。期首在庫がなければ両者の計算結果は一致するので、違いが出るのは期首在庫があるときだけだと理解しておけば、どちらの指示が来ても対応できます。

固定費調整の表示場所 — 損益計算書の末尾に付ける

固定費調整は、直接原価計算による損益計算書の営業利益の下に、加算・減算の形で表示します。表示すると次のような並びになります。

この一覧を自分で書けるようになると、直接原価計算の総合問題はほぼ完成です。問われるのは「直接原価計算の営業利益」「全部原価計算の営業利益」「その差額の理由」の3点で、どれも在庫に含まれる固定製造原価という同じ1つの数字から出てきます。

直接原価計算のメリット・デメリット — 制度会計で使えない理由

直接原価計算は万能ではありません。全部原価計算と役割を分担して併用されるのが実際の姿です。何が得意で何が苦手かを整理しておくと、試験の理論問題でも実務の説明でも使えます。

メリット — 利益が販売量に連動し、意思決定に直結する

最大のメリットは、営業利益が販売量だけで決まることです。前章までに見たとおり、全部原価計算では生産量を増やすだけで利益が増えて見えますが、直接原価計算ではその歪みが起きません。経営者が損益計算書を見て「今期は売れた」「今期は売れなかった」を素直に読み取れます。

• 短期の意思決定にそのまま使える。追加受注を受けるべきか、既存製品の生産を続けるべきかといった判断は、貢献利益がプラスかどうかで決まります。全部原価計算の売上総利益では、配賦された固定費が判断を曇らせます。
• CVP分析・損益分岐点分析の入口になる。原価が変動費と固定費に分かれているため、あと何個売れば黒字になるかを直接計算できます。
• 部門や製品ごとの業績評価が公平になる。本社費のような管理不能な固定費を配賦しないので、現場の努力がそのまま数字に出ます。
• 予算管理と結びつけやすい。営業量が変わったときの原価の動きが式で表せるため、変動予算を組めます。

デメリット — 固変分解の手間と、外部報告に使えないこと

一方で次の弱点があります。

• 固変分解そのものが難しい。準変動費・準固定費をどう割り切るかに恣意性が残り、高低点法のような簡便法では精度に限界があります。分解の前提が変われば貢献利益も変わってしまいます。
• 長期の価格決定には向かない。変動費だけを基準に値付けを続ければ、固定費を回収できず会社は赤字になります。長期的にはすべての原価を賄う価格が必要です。
• 外部公表用の財務諸表をそのままでは作れない。だからこそ固定費調整という追加の手続きが要ります。

なぜ制度会計で全部原価計算が原則なのか

財務諸表を外部に公表するときに全部原価計算が原則とされるのは、製品を作るのに実際にかかった原価には固定製造原価も含まれている、という考え方に立つためです。工場の家賃や機械の減価償却費がなければ製品は1個も作れないのだから、それらも製品の原価であり、売れるまでは棚卸資産として資産計上すべきだ、という理屈です。この立場をとると、期末在庫に固定製造原価が含まれるのが正しい姿ということになります。

原価計算のルールを定めた原価計算基準も直接原価計算に言及しており、期末の仕掛品・製品に含まれる固定費を加算する調整(固定費調整)を行うことを前提に、制度の枠内に位置づけています。つまり直接原価計算そのものが禁じられているのではなく、直接原価計算のままの数値を外部報告に使うことができないという整理です。社内管理は直接原価計算、外部報告は固定費調整を経た全部原価計算、という二本立てが標準的な運用になります。

なお会計基準や税務の取り扱いは改正されることがあるため、実務で採用を検討する場合は最新の基準と公式情報を確認してください。簿記2級の学習範囲としては、「内部管理用が直接原価計算、外部報告用が全部原価計算、両者をつなぐのが固定費調整」という関係を押さえておけば十分です。

CVP分析への接続 — 損益分岐点売上高を出す

直接原価計算が試験で単独の論点として出ることは多くありません。ほとんどの場合、CVP分析(損益分岐点分析)とセットで出題されます。原価を変動費と固定費に分けた瞬間に、あと何個売れば黒字になるかが計算できるようになるからです。直接原価計算はCVP分析の前提条件を整える計算だと言い換えられます。

貢献利益率と変動費率 — 売上に対する割合で考える

CVP分析では金額ではなく比率で考えます。使うのは次の2つです。

これまでの例で確認します。販売単価500円に対して1個あたりの変動費は変動製造原価200円 + 変動販売費30円 = 230円なので、1個あたりの貢献利益は270円、貢献利益率は270 ÷ 500 = 54%です。変動費率は230 ÷ 500 = 46%で、合計すると100%になります。貢献利益率は「売上が100円増えたときに、利益がいくら増えるか」を表す数字だと理解しておくと、以降の式が丸暗記でなくなります。

使う式は実質3本 — 損益分岐点・目標利益・安全余裕率

覚えるべき式は多くありません。固定費を貢献利益で割る、という1つの発想から派生する3本です。

固定費は製造固定費150,000円と固定販管費50,000円の合計200,000円でした。損益分岐点売上高は200,000 ÷ 0.54 ≒ 370,370円、販売量に直すと370,370 ÷ 500 ≒ 741個です。1個あたり貢献利益で直接割って200,000 ÷ 270 ≒ 741個と求めても同じ答えになります。

目標営業利益を43,000円とするなら、(200,000 + 43,000) ÷ 0.54 = 450,000円、販売量では900個です。検算すると、270円 × 900個 = 243,000円の貢献利益から固定費200,000円を引いて43,000円となり、たしかに目標を達成しています。目標利益は固定費に足すだけという点だけ押さえれば、新しい式を覚える必要はありません。

3本目が安全余裕率で、実際の売上高が損益分岐点からどれだけ離れているかを示します。

この例の実際売上高400,000円で計算すると、(400,000 − 370,370) ÷ 400,000 × 100 ≒ 7.4%です。売上が7.4%落ちると赤字に転落する、という意味になります。安全余裕率が低い会社は固定費の負担が重い体質だと読め、固定費を減らすか貢献利益率を上げるかという次の打ち手につながります。CVP分析は2級全体でも配点の大きい論点なので、簿記2級の全体像のなかでの位置づけも押さえておくと学習計画を立てやすくなります。

簿記2級での出題 — 第4問・第5問でどう問われるか

直接原価計算は日商簿記2級の工業簿記の範囲です。3級には工業簿記そのものがないため、2級で初めて出会う論点になります。2026年度に適用される出題区分表でも工業簿記・原価計算の範囲に変更はなく、直接原価計算は引き続き出題対象です(制度は改定されることがあるため、受験前に商工会議所の公式サイトで最新の出題区分表を確認してください)。

出題される大問と配点

簿記2級は第1問から第5問までの大問5題、試験時間90分、100点満点中70点で合格です。工業簿記が出るのは第4問と第5問で、直接原価計算の主戦場は第5問です。

第5問の12点がまるごと直接原価計算とCVP分析になる回があり、その場合はこの論点だけで合格点70点の6分の1を占めます。配点自体は12点と小さく見えますが、出題パターンが安定していて解答時間が短くて済むのが第5問の特徴です。商業簿記の総合問題に時間を取られる試験形式のなかで、確実に得点できる12点を持っているかどうかは合否に直結します。

頻出パターン — 損益計算書の作成と営業利益の比較

出題の型はおおむね次の3つに集約されます。

1. 直接原価計算による損益計算書の作成。資料の原価一覧を変動費と固定費に分け、貢献利益と営業利益を答えます。固変分解の指示が資料に書かれているので、まずそこを読み取ります。
2. 2つの方法による営業利益の比較と固定費調整。全部原価計算と直接原価計算の営業利益をそれぞれ求め、差額を固定費調整で説明させる問題です。差額が期末在庫の固定製造原価と一致することを知っていれば検算になります。
3. CVP分析。損益分岐点売上高・目標利益達成売上高・安全余裕率を計算します。前問で作った損益計算書の数値をそのまま使う流れが定番です。

いずれも計算のパターンが決まっているので、資料の読み取りさえ間違えなければ完答が狙えます。第4問で問われる標準原価計算と並んで、工業簿記は「解き方を知っているかどうか」で差がつく分野です。

ミスしやすいポイント

本試験で失点しやすいのは、計算そのものではなく資料の読み取りです。次の4点は特に注意してください。

• 販売費及び一般管理費の変動費を忘れる。変動費は製造原価だけだと思い込むと、貢献利益が過大になります。変動販売費は貢献利益の計算に含めます。
• 1個あたり固定費を求めるときの分母。全部原価計算で1個あたり固定製造原価を出すときに割るのは生産量であって販売量ではありません。ここを取り違えると営業利益がずれます。
• 生産量と販売量の数字を入れ替える。売上高に使うのは販売量、製品原価の単価計算に使うのは生産量です。資料に両方書かれているときは、解答用紙に書き出す前に印をつけておくと安全です。
• 固定費調整の符号。期末はプラス、期首はマイナスです。迷ったら「在庫が増えたなら全部原価計算のほうが利益は大きい」という結論から逆算します。

直接原価計算の仕訳自体が単独で問われることは多くありませんが、原価の流れを勘定で追えるようにしておくと第4問にも対応できます。仕訳の反射神経を鍛えるには、解説を読むだけでなく実際に手を動かす反復が最短です。

まとめ — 直接原価計算は「固定製造原価をどこに置くか」の話

直接原価計算とは、原価を変動費と固定費に分け、変動費だけを製品原価にして固定製造原価は期間原価として当期の費用にする方法でした。名前に反して集計するのは直接費ではなく変動費であり、変動原価計算とも呼ばれます。要点を整理します。

• 全部原価計算との違いは固定製造原価を製品原価に入れるかどうかの1点だけで、他の3つの原価区分の扱いは同じ
• 営業利益に差が出るのは在庫が動いたときだけ。生産量が販売量を上回れば全部原価計算のほうが利益は大きくなる
• 差額の正体は期末在庫に含まれる固定製造原価。これを足し引きして外部報告用に戻すのが固定費調整
• 損益計算書は「売上高 − 変動費 = 貢献利益 − 固定費 = 営業利益」の2段構え。貢献利益は固定費を回収する原資
• 貢献利益率が分かれば、損益分岐点売上高 = 固定費 ÷ 貢献利益率でCVP分析につながる
• 簿記2級では第5問(12点)が主戦場。出題パターンが安定しており、得点源にしやすい

工業簿記は理屈が分かってしまえば商業簿記より安定して得点できる分野です。逆に、理屈を飛ばして式だけ覚えると、資料の与えられ方が少し変わっただけで手が止まります。この記事の数値例を、資料を見ずに自分で最後まで再現できるかどうかを一度試してみてください。

学猿では、簿記の学習を仕訳ドリルで進められます。1問ずつ勘定科目を選んで金額を入力する形式で、間違えた問題は忘れかけたタイミングで自動的に復習に戻ってきます。工業簿記の理屈を理解したら、あとは手を動かす回数が実力になります。まずは3級の仕訳から、通勤中の数分で回してみてください。